Nonostante le innovazioni legislative riguardanti gli artt. 68, 69 e 70, D.Lgs. n. 546/1992 previste dal D.Lgs. n. 156/2015, non sembra sia stata data piena attuazione a quanto stabilito dalla legge delega n. 23/2014, art. 10, poiché il legislatore non ha eliminato completamente la disparità di trattamento tra le parti del processo tributario, né viene assicurata l’immediata esecutorietà delle sentenze favorevoli ai contribuenti. Sulla base congiunta dei principi europei e costituzionali e dell’effettività del riconoscimento della parità delle parti, al fine di evitarne la disapplicazione di tali norme, si dovrebbero eliminare le restrizioni e i vincoli tuttora sussistenti qualora vi sia un grave e fondato pericolo o pregiudizio derivante dalla mancata immediatezza dell’esecutività delle sentenze favorevoli in materia tributaria.

SOMMARIO:

La mancata piena attuazione della legge delega n. 23/2014 - Il recupero del maggior tributo corrisposto rispetto a quanto stabilito dalla sentenza favorevole - Le modifiche alla disciplina prevista dall’art. 69, D.Lgs. n. 546/1992 - L’interrelazione tra le nuove disposizioni sull’esecutività delle sentenze favorevoli ed il giudizio di ottemperanza - Brevi considerazioni sulla possibilità di superare le restrizioni all’immediata esecutività delle sentenze attraverso l’applicazione dei principi europei di effettività e proporzionalità - NOTE

La mancata piena attuazione della legge delega n. 23/2014

L’art. 10 della legge delega n. 23/2014, volto all’emanazione di norme per il rafforzamento della tutela giurisdizionale del contribuente, aveva previsto tra le diverse misure, al comma 1, lett. b), n. 10, l’immediata esecutorietà, estesa a tutte le parti in causa, delle sentenze delle Commissioni tributarie. Tale disposizione, che avrebbe dovuto essere attuata attraverso le modifiche apportate dal D.Lgs. n. 156/2015 al Capo IV del D.Lgs. n. 546/1992 ed in particolare agli artt. 68, 68 e 70, non sembra essere stata correttamente recepita dal legislatore delegato. La normativa previgente ha sempre stabilito una disciplina delle sentenze esecutive tributarie a favore del fisco, diversa rispetto a quella delle sentenze favorevoli al contribuente, ponendo problemi di legittimità costituzionale e di incompatibilità con il diritto europeo per violazione del principio del giusto processo e della parità delle parti ai sensi degli art. 6 CEDU e 111 Cost. [1]. Una delle principali differenze consisteva nel fatto che, mentre per l’esecutività delle sentenze delle Commissioni tributarie favorevoli al contribuente, era necessario il passaggio in giudicato (art. 69, D.Lgs. n. 546/1992), tale definitività non era e non è richiesta in caso di sentenze di rigetto del ricorso o comunque sfavorevoli al contribuente [2]. L’art. 68, comma 1, prevede infatti la riscossione immediata dei tributi e degli interessi anche se frazionata, in diversa misura sulla base di quanto stabilito dalle sentenze di I e II grado [3]. Diversamente l’art. 68, comma 2 (prima delle modifiche introdotte dal D.Lgs. n. 156/2015) relativo alla fattispecie specifica del rimborso entro novanta giorni da parte dell’Ufficio di somme in eccesso rispetto a quanto stabilito dalla pronuncia del giudice, e dunque a quanto versato in pendenza di giu­dizio, non prevedeva un espresso richiamo al passaggio in giudicato delle sentenze ai fini della loro esecutività, né l’ottemperanza in caso di inadempimento da parte dell’Ufficio. Parte della giurisprudenza di legittimità [4] aveva tuttavia, comunque riconosciuto non necessaria la definitività della sentenza di merito ai fini dell’esecutività ex art. 68, comma 2. La giustificazione di un diversità nella [continua ..]

Il recupero del maggior tributo corrisposto rispetto a quanto stabilito dalla sentenza favorevole

La prima modifica in materia di esecutività delle sentenze, concerne il testo dell’art. 68, comma 2, e prevede, fermo restando il termine esaminato di novanta giorni dalla notifica della sentenza per il rimborso del tributo corrisposto in eccedenza rispetto a quanto stabilito dai giudici della CTP, la possibilità di attivare, in caso di mancata esecuzione, il giudizio di ottemperanza anche in pendenza dei gradi successivi al primo. Il legislatore chiarisce dunque, colmando il vuoto normativo preesistente ed eliminando una prima evidente disparità, se pur in relazione al giudizio previsto dall’art. 70 in caso di mancata esecutività da parte dell’ufficio, che non è necessario ai fini del rimborso il passaggio in giudicato della sentenza [8]. Non è stata tuttavia prevista dal legislatore nella disposizione in esame, l’estensione ad analoga vicenda riferita alle sentenze di appello, anche se la giurisprudenza ha riconosciuto da tempo il rimborso dell’eccedenza laddove sia intervenuta la sentenza della Com­missione tributaria regionale [9]. La stessa giurisprudenza della Cassazione ha inoltre iniziato, sulla base di tale nuova formulazione della diposizione in esame entrata in vigore dal 1° gen­naio 2016 [10], ad estendere immediatamente sotto altri aspetti, la tutela processuale in materia di esecutività di sentenze che dispongono rimborsi di tributi corrisposti in eccedenza, in pendenza di giudizio. Ciò è accaduto (nella sent. Cass. n. 18027/2016) attraverso il chiarimento sulla inapplicabilità dei limiti temporali ex art. 21, D.Lgs. n. 546/1992 di due anni per effettuare l’istanza di rimborso in quanto si tratta di fattispecie diverse. Viene infatti riconosciuto che, mentre tale ultima norma riguarda il presupposto per presentare ricorso avverso il rifiuto del rimborso e dunque il caso in cui l’indebito ancora si deve formare in quanto scaturente dal successivo silenzio rifiuto, la fattispecie prevista dall’art. 68, comma 2, contempla la diversa situazione in cui l’indebito è già accertato e riconosciuto dal giudice con sentenza. Inoltre, è stato stabilito dalla Suprema Corte (nella sent. Cass. n. 16797/ 2016), che è possibile chiedere il risarcimento del danno ex art. 1224 c.c. per mancata restituzione del tributo [continua ..]

Le modifiche alla disciplina prevista dall’art. 69, D.Lgs. n. 546/1992

L’art. 69, D.Lgs. n. 546/1992, a seguito delle modifiche introdotte dal D.Lgs. n. 156/2015 [12], ha previsto l’immediata esecutività di sentenze di condanna al pagamento di somme a favore del contribuente e di quelle emesse a seguito di ricorso avverso atti relativi ad operazioni catastali. Il testo normativo è stato integralmente riformulato, innanzitutto, eliminando il riferimento al necessario passaggio in giudicato della sentenza favorevole e ciò rappresenta per certi versi rispetto al passato, un passo avanti verso la parità delle parti, anche se restano ancora delle limitazioni, dei vincoli e delle anomalie che rendono tale procedura condizionata e diversa rispetto a quella della riscossione frazionata del tributo da parte dell’ente impositore e caratterizzata da alcune problematiche in sede di applicazione [13]. Si dispone infatti sempre al comma 1, art. 69, che il pagamento di somme dell’importo superiore a diecimila euro, diverse dalle spese di lite, può essere subordinato dal giudice, anche tenuto conto delle condizioni di solvibilità dell’istante, alla prestazione di idonea garanzia. La procedura, al di là di tale ultima condizione per l’ottenimento della restituzione delle somme (stabilita ai commi 4 e 5), è identica a quella stabilita nell’esa­minato art. 68, comma 2, D.Lgs. n. 546/1992. Pertanto, occorre innanzitutto per ottenere il pagamento delle somme dovute a seguito di sentenza, notificare quest’ultima alla controparte che dovrà procedere entro novanta giorni. In caso di inerzia dell’ente impositore, si può attivare il giudizio di ottemperanza innanzi alla CTP o, se il giudizio è pendente, nei gradi successivi alla CTR. Non può sfuggire una prima restrizione che emerge chiaramente da quanto dispone il comma 1 dell’art. 69 con riferimento alle sentenze di condanna, (oltre a quelle in materia catastale) che limita, sulla base dell’interpretazione letterale, l’esecutività a quei rari casi in cui il giudice abbia previsto espressamente nei confronti dell’ente impositore un comando ad adempiere [14], escludendo irragionevolmente i casi in cui, pur riconoscendo pienamente il diritto, viene omesso tale riferimento [15]. Ciò richiederebbe pertanto una revisione del testo volta ad eliminare tale [continua ..]

L’interrelazione tra le nuove disposizioni sull’esecutività delle sentenze favorevoli ed il giudizio di ottemperanza

Il punto che merita particolare attenzione e che suscita allo stesso tempo maggiori perplessità, concerne la stretta correlazione tra le diposizioni previste dall’art. 68, comma 2 e dall’art. 69 ed il giudizio di ottemperanza stabilito dall’art. 70, comma 2 a seguito delle modifiche del D.Lgs. n. 156/2015. Come esaminato, in caso di mancata esecuzione della sentenza favorevole, il contribuente può chiedere l’ottemperanza alla CTP o alla CTR e tale procedimento è l’unico consentito per ottenere l’esecuzione forzata. La possibilità di ricorrere all’ottemperanza prevista dal legislatore prevista ai sensi dell’art. 69, comma 5, non garantisce tuttavia la piena ed immediata esecutività delle sentenze favorevoli non definitive attraverso il soddisfacimento dei diritti riconosciuti me­diante il rimborso [19]. La disciplina, che collega tra loro le diverse disposizioni in materia di esecutività delle sentenze favorevoli, nonostante le modifiche operate, rende particolarmente complessa e articolata la procedura che risulta subordinata al diverso giudizio di ottemperanza apparentemente residuale e ritarda in tal modo il soddisfacimento dei diritti riconosciuti al contribuente dalle Commissioni tributarie. La disciplina del giudizio di ottemperanza sancita dall’art. 70 [20], stabilisce infatti ancora che «il ricorso è proponibile solo dopo il termine di scadenza prescritto dalla legge per l’adempimento o in mancanza di tale termine dopo 30 gg. dalla messa in mora». Essendo stato previsto, al comma 4 dell’art. 69, un termine di 90 gg. dalla notifica della sentenza per il pagamento delle somme dovute da parte dell’en­te impositore prima di poter attivare l’ottemperanza, deve ritenersi che non sia consentito più esperire la diversa e più celere procedura stabilita dal comma 2, art. 70 da attivare decorsi trenta giorni decorsi dalla messa in mora senza notifica della sentenza (termine breve) in quanto alternativa e prevista solo in mancanza dei termini per i pagamento dell’ufficio [21]. Ciò determina inevitabilmente un allungamento dei tempi ai fini dell’esecutività delle sole sentenze favorevoli che non consente, unitamente alla esaminata richiesta di garanzia per i pagamenti superiori a 10.000 euro, di configurare quel [continua ..]

Brevi considerazioni sulla possibilità di superare le restrizioni all’immediata esecutività delle sentenze attraverso l’applicazione dei principi europei di effettività e proporzionalità

I principi UE e CEDU del giusto processo e del diritto di difesa, in generale, ampliano le tutele in sede processuale, consentendo in alcuni casi il superamento delle difficoltà e delle limitazioni dei diritti e garanzie dei contribuenti attraverso il principio dell’effettività. Tali principi europei integrano il parametro costituzionale previsto dall’art. 117 secondo la nostra giurisprudenza costituzionale (sentt. Corte cost. nn. 348 e 349/2007 e 80/2011). Più di recente, le norme CEDU (sentt. nn. 49/2015 e 210/2013) sono state considerate costituzionalmente interposte, anche se la Corte costituzionale sembra ridimensionare la loro efficacia ai fini della disapplicazione, ritenendo esistente un predominio assiologico della Cost. sulla CEDU e osserva che il giudice nazionale può porre a fondamento della propria attività interpretativa solo un diritto consolidato e che non vi sarebbe dunque un obbligo di uniformarsi alla linea interpretativa CEDU. Con la sent. 8 luglio 2015, n. 184, la Corte costituzionale chiarisce che l’interpretazione non deve eccedere quanto necessario sul piano della legittimità costituzionale e nell’ambito di quella effettuata ai sensi dell’art. 117 Cost. I principi europei vanno quindi ricondotti e vagliati attraverso una valutazione della legittimità costituzionale e la Corte costituzionale dovrà dichiarare la illegittimità e la disapplicazione di quelle norme interne che si allontanano dalla disposizione convenzionale interposta [24]. Tra tali ultimi principi vanno certamente considerati quei valori costituzionali come la solidarietà garantiti attraverso quel «preminente interesse di esigenza pubblica che è in grado di assicurare il flusso delle entrate» [25]. La posizione di supremazia in cui si trova l’Am­ministrazione Finanziaria, non può tuttavia eludere la logica del bilanciamento dei valori costituzionali e non può compromettere, né menomare il diritto ad una tutela processuale piena ed effettiva nel rispetto delle parità delle parti. In particolare tale tutela, va considerata anche alla luce dell’allargamento graduale previsto dalla stessa giurisprudenza europea alla giurisdizione tributaria, derivante dalla particolare richiesta nel nostro ordinamento che origina proprio da una frequente disparità di trattamento tra [continua ..]

NOTE