Il ruolo della stabile organizzazione nella disciplina del foreign tax credit è tema pressoché inesplorato dalla dottrina di settore, anche dopo la riforma fiscale del 2003, che pur ha introdotto alcune innovazioni riguardanti, direttamente o indirettamente, le stabili organizzazioni. Muovendo da tali innovazioni, nel saggio si è proceduto alla ricostruzione di tale ruolo, per un verso, dimostrando l’erroneità dell’opinione comune secondo cui la stabile organizzazione rileverebbe solo in funzione localizzatrice dei redditi esteri e la susseguente rilevanza, nella sua declinazione italiana, quale fattispecie costitutiva del diritto dei non residenti di detrarre in Italia i tributi assolti all’estero; e, per altro verso, individuando i problemi e le possibili soluzioni interpretative, con l’ausilio anche della normativa tributaria convenzionale ed europea, che si pongono per la stabile organizzazione estera e/o italiana al cospetto del criterio di reciprocità e del riporto delle eccedenze di imposta, in sede di delimitazione, quantificazione e conteggio neltempo dei redditi di fonte estera e delle imposte ivi assolte da accreditare, nonché con riguardo agli eventuali tributi esteri non recuperabili con il meccanismo del riporto delle eccedenze.

1. La stabile organizzazione nel contesto della disciplina sul credito per le imposte estere, come disegnata dal legislatore della riforma fiscale del 2003: osservazioni introduttive Il credito per le imposte estere – introdotto nel nostro sistema tributario con la riforma del 1973 in ragione del rivoluzionario passaggio dalla realità alla personalità dell’imposizione – è stato profondamente rivisitato dal legislatore della riforma fiscale del 2003, sia per eliminare le criticità e le problematiche, interpretative e applicative, rimaste nell’art. 15 del vecchio T.U., dopo i due interventi “manutentivi” effettuati dal momento dell’introduzio­ne dello stesso nel nostro ordinamento [1]; sia per adeguare il credito per le imposte estere alle nuove esigenze poste dal sistema fiscale riformato, che ha visto l’introduzione di molteplici, nuovi istituti (consolidato nazionale, con­solidato mondiale, trasparenza fiscale, ecc.) [2]. Fra le altre innovazioni introdotte con l’art. 165 del nuovo T.U. – che, come recita la sua rubrica, accoglie il «Credito d’imposta per i redditi prodotti all’estero» e reca la disciplina generale dell’istituto [3] – ve ne sono alcune che specificamente coinvolgono la stabile organizzazione. La prima è quella concernente la nozione di “reddito prodotto all’este­ro”, che è rilevante per il riconoscimento del diritto di detrazione dei tributi esteri pagati sui redditi ivi prodotti e – innestandosi sulla struttura di base, rimasta intonsa, dell’istituto – anche per il calcolo del quantum di imposte estere accreditabili in dichiarazione. Il comma 2 dell’art. 165 eleva, infatti, a redditi esteri che legittimano l’ac­creditamento e che vanno conteggiati, in sede di determinazione delle imposte estere detraibili, i redditi localizzabili all’estero mediante l’utilizzo di “criteri reciproci” a quelli previsti dall’art. 23 del T.U. per la localizzazione in Italia dei redditi prodotti dai soggetti non residenti. Donde la rilevanza della stabile organizzazione all’estero, per i soggetti residenti, ai fini del riconosci­mento e della determinazione del credito per le imposte assolte all’estero su: i) redditi d’impresa derivanti da attività ivi esercitate da soggetti residenti [lettura simmetrica della lett. e) del comma 1]; e ii) redditi di capitale e altre fattispecie reddituali (pensioni, assegni, taluni redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, royalties, ecc.) corrisposti dalla stessa a soggetti residenti [lettura simmetrica delle lett. da a) a d) del comma 2]. La seconda è l’innovazione riguardante il “momento” di accreditamento delle imposte assolte all’estero, che è [continua..]