La Corte di Cassazione, con la sent. 30 novembre 2011, n. 25537, ha enunciato il principio secondo cui, ai fini della sanzionabilità amministrativa delle condotte elusive o abusive, è necessaria una espressa previsione legislativa; ciò porta ad escludere che una sanzione amministrativa in materia tributaria possa essere applicata a fronte della violazione non di una precisa disposizione di legge ma di un principio generale, quale quello antielusivo, ritenuto immanente al sistema anche anteriormente alla introduzione di una normativa specifica.

1. Ricostruzione giurisprudenziale dell’abuso del diritto in ambito tributario Nello studio dell’abuso del diritto in ambito tributario occorre muovere dalla ricostruzione giurisprudenziale della nozione, come essa è andata delineandosi attraverso l’interlocuzione tra le Corti nazionali e sovranazionali, sullo sfondo, in particolare, del diritto di matrice europea, dal quale l’elabo­razione domestica ha tratto la sua principale fonte di ispirazione [1]. Vale la pena ripercorrere brevemente le fondamentali tappe di questa evoluzione per coglierne elementi utili anche ai fini di una delle principali questioni che si agitano attorno all’accertamento dell’abuso, quella dell’ap­plicabilità delle sanzioni. All’origine della vicenda, come è noto, sta una svolta della giurisprudenza comunitaria. Con la sentenza Halifax del 21 febbraio 2006, per la prima volta il principio dell’abuso, operante come tale anche al di fuori dei casi specifici previsti dalla normativa europea, è stato affermato dalla Corte di Giustizia in materia tributaria: «la sesta direttiva in materia tributaria deve essere interpretata come contraria al diritto del soggetto passivo di detrarre l’IVA assolta a monte, allorché le operazioni che fondano tale diritto integrino un comportamento abusivo». Si è altresì precisato che, affinché «possa parlarsi di com­portamento abusivo, le operazioni controverse devono, nonostante l’appli­cazione formale delle condizioni previste dalle pertinenti disposizioni della sesta direttiva, e della legislazione nazionale che le traspone, procurare un vantaggio fiscale la cui concessione sarebbe contraria all’obiettivo perseguito da quelle stesse disposizioni» e deve «altresì risultare, da un insieme di elementi obiettivi, che le dette operazioni hanno essenzialmente lo scopo di ottenere un vantaggio fiscale». Da queste premesse la Corte trae la conseguenza che «ove si constati un comportamento abusivo, le operazioni implicate devono essere ridefinite in maniera da ristabilire la situazione quale sarebbe esistita senza le operazioni che quel comportamento hanno fondato», pur rilevando – sempre sul piano delle conseguenze – che «la constatazione dell’esistenza di un comportamento abusivo non deve condurre a una sanzione, per la quale sarebbe necessario un fondamento normativo chiaro e univoco, bensì e semplicemente a un obbligo di rimborso di parte o di tutte le indebite detrazioni dell’IVA assolta a monte» (punto 93). Affermazioni non dissimili si ritrovano, peraltro, in un’altra sentenza della Corte di Giustizia, la decisione 14 dicembre 2000, C-110/99, Emsland-Stärke, richiamata dalla stessa sentenza Halifax, ove si afferma anche (punto 56) che [continua..]