La crisi economica spesso causa il mancato versamento di imposte sul reddito, sul valore aggiunto e di ritenute alla fonte, attraverso cui il contribuente può autofinanziarsi. La giurisprudenza ha indicato alcune condizioni perché si possa configurare la causa di forza maggiore o lo stato di necessità che possano rendere la condotta non sanzionabile.
Financial crisis, omitted tax payment and force majeure: quid iuris? The economic crisis often causes the non-payment of income taxes, value added tax and withholding taxes, through which the taxpayer may finance itself. The case law has identified certain conditions that show the existence of force majeure and status of necessity that might render non-punishable the conduct.
1. Premessa
Uno dei temi interstiziali tra il diritto penale e il diritto tributario più frequentemente affrontati, in questi ultimi anni, dalla sezione penale della Corte di Cassazione è quello dell’eventuale rilevanza della crisi di liquidità ai fini della configurabilità degli illeciti penali di omesso versamento, in particolare sia dell’imposta sul valore aggiunto che delle ritenute applicate, tipizzati nel novellato D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74.
L’indirizzo interpretativo non si è ancora stabilizzato in orientamenti univoci [1], oscillando tra posizioni tradizionaliste incardinate su quanto statuito nella vigenza della L. 7 agosto 1982, n. 516 e posizioni, invece, più aperte verso forme, seppur diverse, di apprezzamento della sussistenza dell’elemento psicologico del reato e dell’impossibilità di adempiere all’obbligo di versamento a causa della mancanza delle risorse avendo impiegato quelle accantonate (o che si sarebbero dovute da accantonare) per il pagamento di creditori privati (quali i dipendenti, fornitori e/o banche) [2].
La questione, peraltro, si rivela di confine tra il penale/tributario e il tributario/amministrativo [3] e può essere meglio affrontata in ragione della somiglianza tra il contenuto degli artt. 45 e 54 c.p. e quello dell’art. 6, comma 5 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 in punto di forza maggiore e di stato di necessità.
L’interesse per un’analisi interdisciplinare muove anche dalla circostanza che la specialità tra i due sistemi non è ancora recepita in modo consolidato: si è, anzi, ipotizzato un rapporto di progressione illecita tale da giustificare l’applicazione congiunta di entrambe le sanzioni [4].
Tale eventualità parrebbe impedita da una recente sentenza della Corte Europea dei Diritti dell’Uomo che escluderebbe, quantomeno in seno ai tributi armonizzati, l’irrogazione della sanzione amministrativa pur temperata dalla sospensione dell’esecuzione fino all’esito del giudizio penale [5].
2. Reati dichiarativi e omesso versamento di tributi
La struttura principale del D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, come è noto, si incentra sui delitti in materia di dichiarazione distinguendo la rilevanza del comportamento sotto il versante attinente sia alla dichiarazione che alla liquidazione delle imposte.
Negli illeciti tipizzati negli artt. 2-5 del D.Lgs. n. 74/2000, l’omesso versamento, rilevante, ovviamente, se superiore alla soglia di punibilità, può, quindi, essere apprezzato quale conseguenza dell’altro elemento costituito dalla natura fraudolenta ed infedele della dichiarazione [6] ovvero dalla sua omissione.
Negli illeciti di cui agli artt. 10 bis e 10 ter del D.Lgs. n. [continua..]
