argomento: IRPEF - Legislazione e prassi

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di Francesca Miconi

L’art. 12 della legge 22 maggio 2017 n. 81 ha esteso ai soggetti che svolgono attività professionale,  a  prescindere  dalla forma giuridica rivestita, la possibilità di costituire reti di esercenti la professione. Possibilità, questa, esclusa dalla previgente normativa (d.l. 10 febbraio 2009, n. 5) che faceva riferimento alle sole “imprese”, come sostenuto anche dall’Agenzia delle Entrate con il parere n. 954-50/2015, nel quale la stessa aveva ribadito che la norma non permetteva  reti tra professionisti (a meno che non avessero costituito una STP), essendo necessaria l’iscrizione dei partecipanti presso il registro delle imprese.

In merito alla disciplina applicabile alle reti tra professionisti, la legge 81/2017 richiama espressamente l'articolo 3, commi 4-ter e seguenti, del decreto-legge 10 febbraio 2009, n. 5, con la conseguenza che alle reti di professionisti devono ritenersi applicabili le medesime norme previste per le reti di imprese che, però, nulla prevedono in merito al regime impositivo delle stesse.

Su tale aspetto e con riferimento alle reti di imprese è intervenuta l’Agenzia delle Entrate con la circolare n. 20/2013 la quale si è soffermata sugli adempimenti fiscali ordinari delle reti di impresa, distinguendo tra reti – soggetto e reti- contratto (si ricorda, infatti, che l’attuale quadro normativo -art. 3, co. 4 ter d.l. 5/2009, così come modificato nel 2012- prevede la possibilità di scegliere tra la creazione di un nuovo soggetto giuridico -cosiddetta “rete-soggetto”- oppure l’adozione di un modello contrattuale “puro” di rete di imprese -cosiddetta “rete-contratto”).

Dal momento che le reti soggetto acquistano soggettività giuridica a seguito dell’iscrizione del contratto nella sezione del registro delle imprese presso cui è iscritto ciascun partecipante, è da ritenere che le reti professionali non possano essere costituite come “reti soggetto” non potendo i professionisti essere iscritti al registro delle imprese.

Con riguardo alle reti contratto, con la circolare n. 20/2013, l’Agenzia delle entrate, confermando la precedente circolare n. 4/E del 15 febbraio 2011, ha ritenuto che “l’adesione al contratto di rete non comporta l’estinzione, né la modificazione della soggettività tributaria delle imprese che aderiscono all’accordo, né l’attribuzione di soggettività tributaria alla rete risultante dal contratto stesso”, ancorchè alla rete possa essere attribuito un proprio codice fiscale.

L’assenza di un’autonoma soggettività giuridica e fiscale delle reti comporta che gli atti posti in essere in esecuzione del programma di rete producano i loro effetti direttamente nelle sfere giuridico-soggettive dei retisti, sia nel caso in cui siano realizzati dall’organo comune con poteri di rappresentanza (v. art. 3, co 4 ter, d.l. 5/2009), sia nel caso di atti posti in essere da un singolo partecipante  senza rappresentanza (v. Circolare Agenzia Entrate n. 20/2013).

Infatti, nel caso di attività posta in essere dall’organo comune con poteri di rappresentanza, gli atti posti in essere dallo stesso sono da imputare direttamente ai singoli partecipanti. Pertanto, dal punto di vista fiscale si avrà un obbligo di fatturare nei confronti di ciascuna impresa, ovvero professionista partecipante alla rete e ogni retista sarà tenuto a fatturare personalmente le proprie operazioni attive.

Nel caso, invece, in cui l’atto esecutivo di singole parti o fasi del contratto di rete siano posti in essere da una “impresa, ovvero professionista capofila” o altro partecipante senza rappresentanza, gli atti avranno effetto solo sul retista che ha operato. In questo caso l’impresa, ovvero il professionista che ha posto in essere l’atto dovrà "ribaltare" i costi ed i ricavi ai partecipanti per conto dei quali ha agito. Ciò vuol dire che con riferimento a quella determinata operazione, il soggetto che ha operato dovrà emettere o ricevere le fatture per la quota parte del prezzo riferibile agli altri professionisti.

In entrambi i casi considerati ciascun professionista farà concorrere alla formazione del proprio reddito i costi sostenuti e i compensi realizzati per l’attuazione del programma di rete secondo le regole proprie del TUIR.